Hakekat Pengendalian Internal

Hakekat Pengendalian Internal serta Pertimbangan Auditor atas Pengendalian Internal

A. HAKEKAT PENGENDALIAN INTERNAL

1. Definisi Pengendalian Internal

Pengendalian internal adalah suatu proses yang dijalankan oleh dewan komisaris, manajemen, dan personel lain entitas yang didesain untuk memberikan keyakinan memadai tentang pencapaian tiga golongan tujuan berikut ini: (a) keandalan pelaporan keuangan. (b) efektivitas dan efisiensi operasi. (c) kepatuhan terhadap hukum dan peraturan yang berlaku.

Dari definisi pengendalian tersebut terdapat beberapa konsep dasar berikut ini:

• Pengendalian intern merupakan suatu proses. Pengendalian intern merupakan suatu proses untuk mencapai tujuan tertentu. Pengendalian intern itu sendiri bukan merupakan suatu tujuan. Pengendalian intern merupakan suatu rangkaian tindakan yang bersifat pervasif dan menjadi bagian tidak terpisahkan, bukan hanya sebagai tambahan, dari infrastrukstur entitas.
• Pengendalian intern dijalankan oleh orang. Pengendalian intern bukan hanya terdiri dari pedoman kebijakan dan formulir, namun dijalankan oleh orang dari setiap jenjang organisasi, yang mencakup dewan komisaris, manajemen, dan personel lain.
• Pengendalian intern dapat diharapkan mampu memberikan keyakinan memadai, bukan keyakinan mutlak, bagi manajemen dan dewan komisaris entitas. Keterbatasan yang melekat dalam semua sistem pengendalian intern dan pertimbangan manfaat dan pengorbanan dalam pencapaian tujuan pengendalian menyebabkan pengendalian intern tidak dapat memberikan keyakinan mutlak.
• Pengendalian intern ditujukan untuk mencapai tujuan yang saling berkaitan: pelaporan keuangan, kepatuhan, dan operasi.

2. Komponen Utama Pengendalian Internal

Pengendalian terdiri dari lima komponen yang saling terkait, antara lain:

a. Lingkungan Pengendalian (Control Environment)

Lingkungan pengendalian menetapkan corak suatu organisasi, mempengaruhi kesadaran pengendalian orang-orangnya. Lingkungan pengendalian merupakan dasar untuk semua komponen pengendalian intern, menyediakan disiplin dan struktur.

b. Penilaian Risiko (Risk Assessment)

Penilaian risiko adalah identifikasi entitas dan analisis terhadap risiko yang relevan untuk mencapai tujuannya, membentuk suatu dasar untuk menentukan bagaimana risiko harus dikelola.

c. Aktivitas Pengendalian (Control Activities)

Aktivitas pengendalian adalah kebijakan dan prosedur yang membantu menjamin bahwa arahan manajemen dilaksanakan.

d. Informasi dan Komunikasi (Information and Communication)

Informasi dan komunikasi adalah pengidentifikasikan, penangkapan, dan pertukaran informasi dalam suatu bentuk dan waktu yang memungkinkan orang melaksanakan tanggung jawab mereka.

e. Pemantauan (Monitoring)

Pemantauan adalah proses yang menentukan kualitas kinerja pengendalian intern sepanjang waktu.

3. Limitasi Pengendalian Internal

Pengendalian intern setiap entitas memiliki keterbatasan bawaan. Pengendalian intern hanya memberikan keyakinan memadai, bukan mutlak, kepada manajemen dan dewan komisaris tentang pencapaian tujuan entitas. Berikut ini adalah keterbatasan bawaan yang melekat dalam setiap pengendalian intern :

a. Kesalahan dalam pertimbangan.

Seringkali manajemen dan personel lain dapat salah dalam mempertimbangkan keputusan bisnis yang diambil atau dalam melaksanakan tugas rutin karena tidak memadainya informasi, keterbatasan waktu, atau tekanan lain.

b. Gangguan.

Gangguan dalam pengendalian yang telah ditetapkan dapat terjadi karena personel secara keliru memahami perintah atau membuat kesalahan karena kelalaian, tidak adanya perhatian, atau kelelahan. Perubahan yang besifat sementara atau permanen dalam personel atau dalam sistem dan prosedur dapat pula mengakibatkan gangguan.

c. Kolusi.

Tindakan bersama beberapa individu untuk tujuan kejahatan disebut dengan kolusi (collusion). Kolusi dapat mengakibatkan bobolnya pengendalian intern yang dibangun untuk melindungi kekayaan entitas dan tidak terungkapnya ketidakberesan atau tidak terdeteksinya kecurangan oleh pengendalian intern yang dirancang.

d. Pengabaian oleh manajemen.

Manajemen dapat mengabaikan kebijakan atau prosedur yang telah ditetapkan untuk tujuan yang tidak sah seperti keuntungan pribadi manajer, penyajian kondisi keuangan yang berlebihan, atau kepatuhan semu. Contohnya adalah manajemen melaporkan laba yang lebih tinggi dari jumlah sebenarnya untuk mendapatkan bonus lebih tinggi bagi dirinya atau untuk menutupi ketidakpatuhannya terhadap peraturan perundangan yang berlaku.

e. Biaya lawan manfaat.

Biaya yang diperlukan untuk mengoperasikan pengendalian intern tidak boleh melebihi manfaat yang diharapkan dari pengendalian intern tersebut. Karena pengukuran secara tepat baik biaya maupun manfaat biasanya tidak mungkin dilakukan, manajemen harus memperkirakan dan mempertimbangkan secara kuantitatif dan kualiatif dalam mengevaluasi biaya dan manfaat suatu pengendalian intern.

B. PERTIMBANGAN AUDITOR ATAS PENGENDALIAN INTERNAL

1. Pemahaman Mengenai Klien dan Pengendalian Internalnya

Standar auditing kedua mewajibkan auditor mengumpulkan informasi tentang pengendalian intern dan menggunakan informasi tersebut sebagai dasar perencanaan audit. Dalam memperoleh pemahaman atas pengendalian intern, auditor menggunakan tiga macam prosedur audit berikut ini: (a). Mewawancarai karyawan perusahaan yang berkaitan dengan unsur pengendalian. (b). Melakukan inspeksi terhadap dokumen dan catatan. (c). Melakukan pengamatan atas kegiatan perusahaan. Informasi yang dikumpulkan oleh auditor dalam melaksanakan prosedur audit tersebut diatas adalah: (a). Rancangan berbagai kebijakan dan prosedur dalam tiap-tiap unsur pengendalian. (b). Apakah kebijakan dan prosedur tersebut benar-benar dilaksanakan.

Pemahaman atas Lingkungan Pengendalian

Lingkungan pengendalian menetapkan corak suatu organisasi dan mempengaruhi kesadaran pengendalian orang-orangnya. Lingkungan pengendalian merupakan dasar untuk semua komponen pengendalian intern yang lain, menyediakan disiplin dan struktur. Lingkungan pengendalian mencakup berikut ini:

a) Integritas dan nilai etika.

Efektif pengendalian tidak dapat meningkat melampaui integritas dan nilai etika orang yang menciptakan, mengurus dan memantaunya. Integritas dan nilai etika merupakan unsur pokok lingkungan pengendalian, yang mempengaruhi pendesainan pengurusan, dan pemantauan komponen yang lain. Integritas dan perilaku etika merupakan produk dari standar etika dan perilaku entitas, bagaimana hal itu dikomunikasikan, dan ditegakkan dalam praktik. Standar tersebut mencakup tindakan manajemen untuk menghilangkan atau mengurangi dorongan dan godaan yang mungkin menyebabkan personel melakukan tindakan tidak jujur, melanggar hukum, atau melanggar etika. Standar tersebut juga mencakup komunikasi nilai-nilai dan standar perilaku entitas kepada personel melalui pernyataan kebijakan dan kode etik serta dengan contoh nyata.

b) Komitmen terhadap kompetensi.

Kompetisi adalah pengetahuan dan keterampilan yang diperlukan untuk menyelesikan tugas yang dibebankan kepada individu. Komitmen terhadap kompetisi mencakup pertimbangan manajemen atas tingkat kompetisi untuk pekerjaan tertentu dan bagaimana tingkat tersebut diterjemahkan ke dalam persyaratan ketrampilan dan pengetahuan.

c) Partisipasi dewan komisaris atau komite audit.

Kesadaran pengendalian entitas sangat dipengaruhi oleh dewan komisaris dan komite audit. Atribut yang berkaitan dengan dewan komisaris atau komite audit ini mencakup independensi dewan komisaris atau komite audit dari manajemen, pengalaman dan tingginya pengetahuan anggotanya, luasnya keterlibatan dan kegiatan pengawasan, memadainya tindakan, tingkat sulitnya pertanyaan-pertanyaan yang diajukan oleh dewan atau komite tersebut kepada manajemen, dan interaksi dewan atau komite tersebut dengan auditor intern dan ekstern.

d) Filosofi dan gaya operasi manajemen.

Falsafah dan gaya operasi manajemen menjangkau rentang karakteristik yang luas. Karakteristik ini dapat meliputi antara lain: pendekatan manajemen dalam mengambil dan memantau risiko usaha; sikap dan tindakan manajemen terhadap pelaporan keuangan dan upaya manajemen untuk mencapai anggaran, laba serta tujuan bidang keuangan dan sasaran operasi lainnya. Karakteristik ini berpengaruh sangat besar terhadap lingkungan pengendalian terutama bila manajemen didominasi oleh satu atau beberapa orang individu, tanpa mempertimbangkan faktor-faktor lingkungan pengendalian lainnya.

e) Struktur organisasi.

Struktur organisasi suatu entitas memberikan kerangka kerja menyeluruh bagi perencanaan, pengarahan, dan pengendalian operasi. Suatu struktur organisasi meliputi pertimbangan bentuk dan sifat unit-unit organisasi entitas, termasuk organiasasi pengolahan data serta hubungan fungsi manajemen yang berkaitan dengan pelaporan. Selain itu, struktur organiasi harus menetapkan wewenang dan tanggung jawab dan entitas dengan cara yang semestinya.

f) Pemberian wewenang dan tanggung jawab.

Metode ini mempengaruhi pemahaman terhadap hubungan pelaporan dan tanggung jawab yang ditetapkan dalam entitas. Metode penetapan wewenang dan tanggung jawab meliputi pertimbangan atas: (1). Kebijakan entitas mengenai masalah seperti praktik usaha yang dapat diterima, konflik kepentingan dan aturan perilaku. (2). Penetapan tanggung jawab dan delegasi wewenang untuk menangani masalah seperti maksud dan tujuan organiasi, fungsi operasi dan persyaratan instansi yang berwenang. (3). Uraian tugas pegawai yang menegaskan tugas-tugas spesifik, hubungan pelaporan dan kendala. (4). Dokumentasi sistem komputer yang menujukan prosedur untuk persetujuan transaksi dan pengesahan perubahan sistem.

g) Kebijakan dan praktik sumber daya manusia.

Karyawan merupakan unsur penting dalam setiap pengendalian intern. Jika perusahaan memiliki karyawan yang kompeten dan jujur, unsur pengendalian intern yang lain dapat dikurangi sampai batas minimum, dan perusahaan tetap mampu menghasilkan pertanggungjawaban keuangan yang dapat diandalkan. Karena pentingnya perusahaan memiliki karyawan yang kompeten dan jujur agar tercipta lingkungan pengendalian yang baik, maka perusahaan perlu memiliki metode yang baik dalam menerima karyawan, mengembangkan kompetensi mereka, menilai prestasi dan memberikan kompensasi atas prestasi mereka.

h) Kesadaran pengendalian.

Kesadaran pengendalian dapat tercermin dari reaksi yang ditunjukkan oleh manajemen dari berbagai jenjang organisasi atas kelemahan pengendalian yang ditunjuk oleh auditor intern atau auditor independen. Jika manajemen segera melakukan tindakan koreksi atas temuan kelemahan pengendalian yang dikemukakan oleh auditor intern atau auditor independen, hal ini merupakan petunjuk adanya komitmen manajemen terhadap penciptaan lingkungan pengendalian yang baik. Auditor harus memperoleh pengetahuan memadai tentang lingkungan pengendalian untuk memahami sikap, kesadaran, dan tindakan manajemen dan dewan komisaris terhadap lingkungan intern, dengan mempertimbangkan baik substansi pengendalian maupun dampaknya secara kolektif. Auditor harus memusatkan pada substansi pengendalian daripada bentuk luarnya, karena pengendalian mungkin dibangun namun tidak dilaksanakan. Sebagai contoh, manajemen dapat membangun aturan perilaku formal namun bertindak yang melanggar apa yang telah ditetapkan dalam aturan tersebut.

Pemahaman atas Penaksiran Risiko

Penaksiran risiko entitas untuk tujuan pelaporan keuangan merupakan pengidentifikasian, analisa, dan pengelolaan risiko yang relevan dengan penyusutan laporan keuangan yang disajikan secara wajar sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia. Sebagai contoh, penaksiran risiko dapat ditujukan ke bagaimana entitas mempertimbangkan kemungkinan transaksi yang tidak dicatat atau mengidentifikasi dan menganalisa estimasi signifikan yang dicatat dalam laporan keuangan.

Auditor harus memperoleh pengetahuan memadai tentang proses penaksiran risiko entitas untuk memahami bagaimana manajemen mempertimbangkan risiko yang relevan dengan tujuan pelaporan keuangan dan memutuskan tentang tindakan yang ditujukan ke risiko tersebut. Pengetahuan ini mungkin mencakup pemahaman tentang bagaimana manajemen mengidentifikasi risiko, melakukan estimasi signifikannya risiko, menaksir kemungkinan terjadinya, dan menghubungkannya dengan pelaporan keuangan.

Pemahaman atas Aktivitas Pengendalian

Aktivitas pengendalian adalah kebijakan dan prosedur yang membantu meyakinkan bahwa tindakan yang diperlakukan telah dilaksanakan untuk menghadapi risiko dalam pencapaian tujuan entitas. Aktivitas pengendalian memiliki berbagai tujuan dan diterapkan di berbagai tingkat organisasi dan fungsi.

Auditor harus memperoleh suatu pemahaman atas aktivitas pengendalian yang relevan untuk merencanakan audit. Pada waktu auditor memperoleh pemahaman tentang komponen lain, ia juga mungkin memperoleh pemahaman atas aktivitas pengendalian. Sebagai contoh, dalam memperoleh pemahaman tentang dokumen, catatan, dan tahap pengolahan dalam sistem pelaporan keuangan yang berkaitan dengan kas, auditor mungkin menjadi sadar apakah rekening bank telah direkonsiliasi. Auditor harus mempertimbangkan pengetahuan tentang ada atau tidak adanya aktivitas pengendalian yang diperoleh dari pemahaman terhadap komponen lain dalam menentukan apakah diperlukan perhatian tambahan untuk memperoleh pemahaman atas aktivitas pengendalian dalam perencanaan audit. Biasanya, perencanaan audit tidak mensyaratkan pemahaman atas aktivitas pengendalian yang berkaitan dengan setiap saldo akun, golongan transaksi, dan komponen pengungkapan dalam laporan keuangan atau setiap asersi yang relevan dengan saldo akun, transaksi, dan pengungkapan tersebut.

Pemahaman atas Informasi dan Komunikasi

Sistem informasi yang relevan dengan tujuan pelaporan keuangan, yang mencakup sistem akuntansi, terdiri dari metode dan catatan yang dibangun untuk mencatat, mengolah, meringkas, dan melaporkan transaksi entitas (termasuk peristiwa dan keadaan) dan untuk menyelanggarakan akuntabilitas terhadap aktiva, utang, ekuitas yang bersangkutan. Kualitas informasi yang dihasilkan oleh sistem berdampak kemampuan manajemen untuk mengambil keputusan semestinya dalam mengolah dan mengendalikan aktivitas entitas dan untuk menyusun laporan keuangan yang andal.

Auditor harus memperoleh pengetahuan memadai tentang sistem informasi yang relevan dengan pelaporan keuangan untuk memahami : (a). Golongan transaksi dalam operasi entitas yang signifikan bagi laporan keuangan. (b). Bagaimana transaksi tersebut dimulai. (c). Catatan akuntansi, informasi pendukung, dan akun tertentu dalam laporan keuangan yang tercakup dalam pengolahan dan pelaporan transaksi. (d). Pengolahan akuntansi yang dicakup sejak saat transaksi dimulai sampai dengan dimasukkan ke dalam laporan keuangan, termasuk alat elektronik (seperti komputer dan electronic data interchange) yang digunakan untuk mengirim, memproses, memelihara, dan mengakses informasi.

Pemahaman atas Pemantauan

Suatu tanggung jawab manajemen yang penting adalah membangun dan memelihara pengendalian intern. Manajemen memantau pengendalian untuk mempertimbangkan apakah pengendalian tersebut beroperasi sebagaimana yang diharapkan dan bahwa pengendalian tersebut dimodifikasi sebagaimana mestinya jika perubahan kondisi menghendakinya. Pemantauan adalah proses penentuan kualitas kinerja pengendalian intern sepanjang waktu. Pemantauan ini mencakup penentuan desain dan operasi pengendalian tepat waktu dan pengambilan tindakan koreksi. Proses ini dilaksanakan melalui kegiatan yang berlangsung secara terus menerus, evaluasi secara terpisah, atau dengan berbagai kombinasi dari keduanya. Di berbagai entitas, auditor intern atau personel yang melakukan pekerjaan serupa memberikan kontribusi dalam memantau aktivitas entitas. Aktivitas pemantauan dapat mencakup penggunaan informasi dari komunikasi dengan pihak luar seperti keluhan customers dan komentar dari badan pengatur dapat memberikan petunjuk tentang masalah atau bidang yang memerlukan perbaikan.

2. Penetapan Risiko Salah Saji Material dan Desain Prosedur Audit

Salah saji yang timbul dari kecurangan dalam pelaporan keuangan adalah salah saji atau penghilangan secara sengaja jumlah atau pengungkapan dalam laporan keuangan untuk mengelabuhi pemakai laporan keuangan. Kecurangan dalam laporan keuangan dapat menyangkut tindakan seperti yang disajikan berikut ini:

• Manipulasi, pemalsuan, atau perubahan catatan akuntansi atau dokumen pendukungnya yang menjadi sumber data bagi penyajian laporan keuangan.
• Representasi yang salah dalam atau penghilangan dari laporan keuangan peristiwa, transaksi, atau informasi signifikan.
• Salah penerapan secara sengaja prinsip akuntansi yang berkaitan dengan jumlah, klasifikasi, cara penyajian, atau pengungkapan.

Salah saji yang timbul dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva (seringkali disebut dengan penyalahgunaan atau penggelapan) berkaitan dengan pencurian aktiva entitas yang berakibat laporan keuangan tidak disajikan sesuai dengan prinsip akuntansi yang berlaku umum di Indonesia. Perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva entitas dapat dilakukan dengan berbagai cara, termasuk penggelapan tanda terima barang/uang, pencurian aktiva, atau tindakan yang menyebabkan entitas membayar harga barang atau jasa yang tidak diterima oleh entitas. Perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva dapat disertai dengan catatan atau dokumen palsu atau yang menyesatkan dan dapat menyangkut satu atau lebih individu di antara manajemen, karyawan, atau pihak ketiga.

Auditor tidak dapat memperoleh keyakinan absolut bahwa salah saji material dalam laporan keuangan akan terdeteksi. Karena aspek penyembunyian kegiatan kecurangan, termasuk fakta bahwa kecurangan seringkali mencakup kolusi atau pemalsuan dokumentasi, dan kebutuhan untuk menerapkan pertimbangan profesional dalam mengidentifikasi dan mengevaluasi faktor risiko kecurangan dan kondisi lain, walaupun audit yang direncanakan dan dilaksanakan dengan baik mungkin tidak dapat mendeteksi salah saji material yang diakibatkan oleh kecurangan.

Penaksiran Risiko Salah Saji Material Sebagai Akibat Dari Kecurangan

Audit harus secara khusus menaksir risiko salah saji material dalam laporan keuangan sebagai akibat dari kecurangan dan harus mempertimbangkan taksiran risiko ini dalam mendesain prosedur audit yang akan dilaksanakan. Dalam melakukan penaksiran ini, auditor harus mempertimbangkan faktor risiko kecurangan yang berkaitan dengan baik salah saji yang timbul sebagai akibat kecurangan dalam pelaporan keuangan maupun salah saji yang timbul dari perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva untuk setiap golongan yang bersangkutan.

Sebagai bagian dari penaksiran risiko, auditor juga harus meminta keterangan kepada manajemen untuk memperoleh pemahaman dari manajemen tentang risiko kecurangan dalam entitas dan untuk menentukan apakah manajemen memiliki pengetahuan tentang kecurangan yang telah dilakukan terhadap atau terjadi dalam entitas. Informasi dari permintaan keterangan ini dapat mengidentifikasi faktor-faktor risiko kecurangan yang mungkin berdampak terhadap taksiran auditor dan tanggapan yang bersangkutan. Beberapa hal yang dapat diajukan sebagai pertanyaan adalah apakah terdapat lokasi anak perusahaan tertentu, segmen bisnis, tipe transaksi, saldo akun, atau golongan laporan keuangan yang di dalamnya terdapat faktor risiko kecurangan atau memiliki kemungkinan lebih besar adanya faktor risiko tersebut dan bagaimana manajemen menangani risiko seperti itu.

Faktor Risiko Yang Berkaitan Dengan Salah Saji Yang Timbul Dari Kecurangan Dalam Pelaporan Keuangan

Faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang timbul dari kecurangan dalam pelaporan keuangan dapat dikelompokkan ke dalam tiga golongan :

a) Karakteristik dan pengaruh manajemen atas lingkungan pengendalian.

Faktor risiko ini berkaitan dengan kemampuan, tekanan, gaya, dan sikap manajemen atas pengendalian intern dan proses pelaporan keuangan.

b) Kondisi industri.

Faktor risiko ini mencakup lingkungan ekonomi dan peraturan dalam industri yang menjadi tempat beroperasinya entitas.

c) Karakteristik operasi dan stabilitas keuangan.

Faktor risiko ini berkaitan dengan sifat dan kekompleksan entitas dan transaksinya, keadaan keuangan entitas, dan kemampuan entitas dalam menghasilkan laba.

Berikut ini adalah contoh faktor-faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji sebagai akibat kecurangan dalam pelaporan keuangan untuk setiap golongan risiko tersebut di atas :

a) Faktor-faktor risiko yang berkaitan dengan karakteristik dan pengaruh manajemen terhadap lingkungan pengendalian. Contoh-contoh meliputi:

1) (Suatu dorongan bagi manajemen untuk melakukan kecurangan dalam pelaporan keuangan. Indikator khusus dapat mencakup :

• Bagian signifikan kompensasi manajemen diwujudkan dalam bonus, stock option, atau insentif lain, yang nilainya tergantung pada kemampuan entitas dalam mencapai target yang terlalu agresif dalam hasil operasi, posisi keuangan, atau arus kas
• Kepentingan berlebihan manajemen dalam mempertahankan atau meningkatkan harga saham atau trend laba entitas melalui penggunaan praktik-praktik akuntansi yang agresif
• Praktik oleh manajemen dalam memberikan komitmen kepada analis, kreditur, dan pihak ketiga yang lain untuk mencapai prakiraan yang tampak terlalu agresif atau secara jelas tidak realistik
• Kepentingan manajemen dalam menempuh cara yang tidak semestinya untuk meminimumkan laba yang dilaporkan berdasarkan alasan pajak

2) Kegagalan manajemen untuk menyajikan dan mengomunikasikan sikap yang semestinya tentang pengendalian intern dan proses pelaporan keuangan. Indikator khusus dapat mencakup :

• Cara yang tidak efektif untuk mengomunikasikan dan mendukung nilai dan etika entitas, atau pengomunikasian nilai atau etika yang tidak semestinya.
• Dominasi manajemen oleh seorang individu atau kelompok kecil, tanpa adanya pengendalian yang mengompensasi kondisi tersebut seperti pengawasan oleh dewan komisaris atau komite audit.
• Pemantauan yang tidak mencukupi terhadap pengendalian signifikan.
• Kegagalan manajemen dalam membetulkan pada waktu yang tepat kondisi yang dilaporkan dan yang sudah diketahui.
• Penetapan target dan harapan keuangan yang terlalu agresif oleh manajemen terhadap personel operasi.
• Ketidakpedulian signifikan terhadap pihak pengatur yang diperlihatkan oleh manajemen.
• Pemekerjaan secara terus menerus staf akuntansi, teknologi informasi, auditor intern yang tidak efektif.

3) Partisipasi dan fokus belebihan manajemen nonkeuangan terhadap pemilihan prinsip akuntansi atau penentuan estimasi signifikan.

4) Tingkat perputaran yang tinggi anggota manajemen senior, penasihat, atau dewan komisaris.

5) Hubungan tegang antara manajemen dengan auditor sekarang atau auditor pendahulu. Indikator khusus dapat mencakup :

• Perbedaan pendapat yang sering terjadi dengan auditor sekarang atau auditor pendahulu tentang akuntansi, auditing, dan pelaporan.
• Permintaan yang tidak masuk akal kepada auditor, termasuk batasan waktu yang tidak masuk akal untuk menyelesaikan audit atau penerbitan laporan auditor.
• Pembatasan resmi atau tidak resmi terhadap auditor yang membatasi secara tidak semestinya akses auditor ke orang atau informasi atau atas kemampuan auditor untuk melakukan komunikasi secara efektif dengan dewan komisaris atau komite audit.
• Dominasi perilaku manajemen dalam berhubungan dengan auditor, terutama yang menyangkut usaha untuk mempengaruhi lingkup pekerjaan auditor.

6) Riwayat yang diketahui tentang pelanggaran peraturan sekuritas atau tuntutan kepada entitas atau manajemen seniornya yang dituduh melakukan kecurangan atau pelanggaran undang-undang sekuritas.

b) Faktor risiko yang berkaitan dengan kondisi industri. Contohnya mencakup :

1) Akuntansi baru, undang-undang, atau persyaratan peraturan yang dapat menghancurkan stabilitas keuangan atau profitabilitas entitas.

2) Tingginya tingkat kompetisi atau kejenuhan pasar, yang disertai dengan menurunnya laba.

3) Menurunnya industri dengan meningkatnya kegagalan bisnis dan menurunnya permintaan customers.

4) Perubahan pesat dalam industri, seperti kerentanan terhadap perubahan cepat teknologi atau keusangan produk yang cepat.

c) Faktor risiko yang berkaitan dengan karakteristik operasi dan stabilitas keuangan. Contohnya mencakup :

1) Ketidakmampuan untuk menghasilkan arus kas dari operasi, sementara itu perusahaan dilaporkan laba dan labanya mengalami pertumbuhan.

2) Tekanan signifikan untuk memperoleh modal yang diperlukan untuk mempertahankan daya saing dengan mempertimbangkan posisi keuangan entitas-termasuk kebutuhan dana untuk membelanjai pengeluaran riset dan pengembangan atau pengeluaran modal.

3) Transaksi signifikan antarpihak yang memiliki hubungan istimewa yang tidak dalam kegiatan bisnis normal atau dengan entitas yang memiliki hubungan istimewa yang tidak diaudit atau diaudit oleh kantor akuntan publik lain.

4) Struktur organisasi yang sangat kompleks yang terdiri dari entitas legal, garis wewenang manajerial, atau perjanjian kontrak yang berbagai macam dan tidak biasa, tanpa tujuan bisnis yang nyata.

5) Kesulitan dalam penentuan organisasi atau individu yang mengendalikan entitas.

6) Pertumbuhan atau profitabilitas yang sangat pesat, terutama dibandingkan dengan perusahaan lain dalam industri yang sama.

7) Sangat tergantung terhadap utang atau kemampuan rendah untuk memenuhi persyaratan pembayaran kembali utang; perjanjian penarikan utang yang sulit untuk dipenuhi.

8) Ancaman kebangkrutan atau penyitaan yang akan terjadi segera atau pengambilalihan perusahaan secara paksa (hostile takeover).

9) Posisi keuangan yang buruk atau menurun bila manajemen memiliki utang entitas dalam jumlah yang signifikan yang dijamin secara pribadi.

Faktor Risiko Yang Berkaitan Dengan Salah Saji Yang Disebabkan Oleh Perlakuan Tidak Semestinya Terhadap Aktiva

Faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang disebabkan oleh perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva dapat dikelompokkan ke dalam dua golongan berikut ini :

a) Tingkat kecurigaan tentang terjadinya perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva. Hal ini berkaitan dengan sifat aktiva entitas dan tingkat kerentanan aktiva dari pencurian.

b) Pengendalian. Hal ini berkaitan dengan kurangnya pengendalian yang dirancang untuk mencegah atau mendeteksi terjadinya perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva.

Berikut ini adalah contoh faktor risiko yang berkaitan dengan salah saji yang disebabkan oleh perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva untuk setiap golongan faktor risiko sebagaimana diuraikan di atas.

a) Tingkat kecurigaan tentang terjadinya perlakuan tidak semestinya terhadap aktiva.

1) Jumlah kas atau kas dalam proses yang sangat besar

2)  Karakteristik sediaan, seperti ukuran kecil, nilai tinggi, atau permintaan tinggi

3) Aktiva yang mudah diubah, seperti obligasi atas unjuk (bearer bond), berlian, atau computer chip

4) Karakteristik aktiva tetap, seperti ukuran kecil, mudah dijual, atau tidak adanya identifikasi kepemilikan

b) Faktor risiko yang berkaitan dengan pengendalian.

1) Kurangnya pengendalian oleh manajemen (sebagai contoh, lokasi jauh yang kurang diawasi atau dipantau)

2) Kurangnya prosedur penyaringan pelamar pekerjaan untuk karyawan yang memiliki akses ke aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlakuan tidak semestinya

3) Tidak memadainya penyelenggaraan catatan untuk aktiva yang dicurigai rentan terhadap perlakuan tidak semestinya

4) Kurangnya pemisahan tugas atau pengecekan secara independen

5) Kurangnya sistem otorisasi dan pengesahan transaksi (sebagai contoh, dalam pembelian)

6) Penjagaan fisik yang buruk terhadap kas, investasi, sediaan, atau aktiva tetap

7) Kurangnya pendokumentasian semestinya dan tepat waktu terhadap transaksi (sebagai contoh, pengkreditan atas retur barang dagangan)

8) Kurangnya pengambilan liburan wajib bagi karyawan yang melaksanakan fungsi pengendalian kunci.

3. Pelaksanaan Prosedur Audit - Pengujian Pengendalian

Pengujian pengendalian adalah prosedur audit yang dilaksanakan untuk menentukan efektifitas desain dan/atau operasi pengendalian intern. Karena kebijakan dan prosedur akan efektif bila diterapkan semestinya secara konsisten oleh orang yang berwenang, pengujian pengendalian yang berkaitan dengan efektifitas operasi difokuskan ketiga pertanyaan :

a) Bagaimana pengendalian tersebut dilakukan?

b) Apakah pengendalian tersebut diterapkan secara konsisten?

c) Oleh siapa pengendalian tersebut diterapkan?

Pengujian Pengendalian Bersamaan ( Concurrent Tests of Controls )

Pengujian pengendalian bersamaan dilaksanakan oleh auditor bersamaan waktunya dengan usaha pemerolehan pemahaman atas pengendalian intern. Pengujian ini dilakukan oleh auditor, baik dalam strategi pendekatan terutama substantif maupun dalam pendekatan risiko pengendalian rendah.

Pengujian Pengendalian Tambahan atau Pengujian Pengendalian yang Direncanakan

Pengujian pengendalian dilakukan oleh auditor dalam pekerjaan lapangan. Pengujian pengendalian ini dapat memberikan bukti tentang penerapan semestinya kebijakan dan prosedur pengendalian secara konsisten sepanjang tahun yang diaudit.

Jenis Pengujian Pengendalian

Jenis pengujian pengendalian yang dapat dipilih auditor dalam pelaksanaan pengujian pengendalian adalah :

a) Permintaan keterangan.

Permintaan keterangan didesain untuk menentukan pemahaman personel terhadap tugas-tugasnya, pelaksanaan pekerjaan mereka secara individual, frekuensi, penyebab, dan penyelesaian penyimpangan yang terjadi.

b) Pengamatan.

Secara ideal, prosedur pengamatan dilaksanakan tanpa sepengetahuan personel yang diamati dan bersifat mendadak. Prosedur permintaan keterangan dan pengamatan merupakan prosedur yang khusus bermanfaat untuk memperoleh bukti tentang unsur pemisahan tugas dalam pengendalian intern.

c) Inspeksi.

Inspeksi dilakukan terhadap dokumen dan laporan yang menunjukan kinerja pengendalian. Pelaksanaan kembali (reperforming) dilakukan oleh auditor dengan melaksanakan kembali prosedur tertentu.

d) Pelaksanaan kembali.

Prosedur pelaksanaan kembali (reperforming) tidak digunakan oleh auditor dalam pemerolehan pemahaman atas pengendalian intern, namun digunakan untuk menilai efektifitas pengendalian intern.

Waktu Pelaksanaan Pengujian Pengendalian

Waktu pelaksanaan pengujian pengendalian berkaitan dengan kapan prosedur tersebut dilaksanakan dan bagian periode akuntansi dimana prosedur tersebut berhubungan. Pengujian pengendalian tambahan dilaksanakan dalam pekerjaan interim, yang dapat dalam jangka waktu beberapa bulan sebelum akhir tahun yang diaudit.